پارادایم در حسابداری

در بخش دوم (انقلاب و تفکر حسابداری ) اثر ولز آورده شده است . در این تحقیق ولز تکیه زیادی بر مفهوم ابرتئوری paradigm و نوشته های کوهن داشته است و در بخش پایانی (بخش سوم ) برخی توضیحات بیشتر در ارتباط با نقش پارادایم درحسابداری و طرح برخی ابهامها آورده شده است
امیدوارم توانسته باشم با ارائه این تحقیق جرقه ای هر چند کوچک در ذهن متفکر اساتید ، محققان و دوستانم ایجاد و منشاء و شعاع نور اولیه تحولی بزرگ بوده و شاهد ارائه مسائل جدیدی از سوی ایشان باشم ،هرچند دور از ذهن نیست که بتوان به این هدف نیل پیدا کرد البته تا تکمیل این فن راهی طولانی را می بایست پیمود و با استفاده از تمام توان علمی و تجربی در این راه پا نهاد ،شایان ذکر است جوامع غربی همکنون در حال بررسی موشکافانه در این عرصه هستند و یکی از بزرگترین نتیجه بدست آمده در این زمینه پیدایش گزارش صورت گردش وجه نقد می باشد.

بخش اول
مفهوم ابرتئوری (پارادایم paradigm )
پارادایم از دیدگاه کوهن
در ذیل تعاریفی که دانشمندانی همچون توماس کوهن و آنسوف درباره پارادایم در نوشته های خود آورده اند ذکر شده و به بشریح آنها پرداخته می شود .
تعریف اول
پارادایم مشتمل است بر مفروضات کلی نظری و قوانین و فنون کاربرد آنها که اعضای جامعه علمی خاصی آنها را بر می گیرند .
پژوهشگران درون یک پارادایم خواه مکانیک نیوتنی باشد خواه علم ابصار موجی شیمی تحلیلی باشد یا هر چیز دیگر به امری مشغولند که کوهن آنرا علم عادی می نامد تصویر کوهن از شیوه پیشرفت یک علم را می توان به وسیله طرح بی پایان زیر خلاصه کرد : تپش علم علم عادی بحران انقلاب علم عادی جدید بحران جدید فعالیت های پراکنده و گوناگونی که قبل از تشکیل و تقدیم یک علم صورت می گیرد نهایتا از اینکه به یک پارادایم مورد پذیرش جامعه ای علمی تبدیل شد منظم و هدفدار می گردد.
کوشش دانشمندان عادی برای تعیین و تطبیق رفتار برخی از چهره های مربوط به هم عالم طبیعت که به کمک نتایج آزمایش آشکار گردیده پارادایم را تفصیل و توسعه می بخشد . آنها فیض این کار ناگزیر مشکلاتی را تجربه خواهند کرد و با ابطالهای آشکاری مواجه خواهند شد . اگر مشکلاتی از آن نوع را نتوان فهم و وضع کرد وضعیتی بحرانی به وجود خواهد آمد بحران هنگامی در مرتفع خواهد شد که پارادایم کاملا جدیدی ظهور کند و مورد حمایت روزافزون دانشمندان واقع شود تا اینکه پارادایم مسئله انگیز اولیه نهایتا مطرود شود . این تحول گسسته یک انقلاب علمی را تشکیل می دهد . پارادایم جدید حاوی نویدهایی است و مشکلات ظاهرا غلبه ناپذیر ندارد و از این پس فعالیت علمی عادی جدید را هدایت می کند تا اینکه آن نیز با مشکلات جدی روبرو شود و بحران جدید بزداید که بدنبال آن انقلاب جدیدی ظاهر شود .
تعریف دوم
پارادایم همان مجموعه فراگیر است که حاوی تمامیت نگرش ها و بینش های دانشمندان است و مشتمل است بر مجموعه ای از مفاهیم نظریه ها و قوانین با مجموعه ای از ابزارهای اندازه گیری شیوه های بکار گیری آنها جهت تولید ساخته های تجربی و نحوه تعدیل و تصحیح آنها : مجموعه ای از اصول و قواعد روش شناختی : وبالاخره مجموعه ای از تعهدات و اصول ما بعدالطبیعی و توصیه های نیمه یا شبیه اخلاقی دانشمندان ضمن کار در پارادایم و کاوش بر پارادایم لاجرم مشکلاتی را تجربه خواهند کرد و با مشاهدات خلاف انتظار مواجه خواهند شد .

تعریف سوم
از نظر کوهن پارادایم مجموعه ویژه ای از باورها و پیش پندارهای جامعه علمی است که شامل تعهدات متا فیزیکی نظری و ابزاری آمده می باشد .
پژوهش محققانی که جامعه علمی مبتنی بر پارادایمی است که جامعه علمی را در بر گرفته است این پارادایم است که به دانشمند می گوید که چه چیزی مسئله است و باید به جستجو برای یافتن پاسخ هایی برای آن بپردازد و این پاسخ ها باید در قالب کدامین مفاهیم و اصطلاحات صورت بندی شود و با کدام اصول و نظریه ها باید تلائم داشته باشد و یا هنگامی که به آزمایشگاه پا می گذارد با به کار گیری چه ابزار آلاتی به مشاهده کدامین پدیدارها بپردازد و آنها را مورد آزمایش قرار دهد و یا از مشاهده چه چیزهایی صرف نظر نماید تا پژوهش وی منجر به رشد ثمر بخش علم عادی گردد. به همین جهت دانشمندانی که در جامعه علمی خاصی به کار مشغولند از قوانین و موازین یکسانی برای کاوش علمی برخوردار هستند . در واقع تعهدات و اجماع های آشکار مولد پارادایم، لازمة توصعه علم عادی یعنی پیدایش و ادامه سنت های پژوهش علمی می باشد. سنت های مورخان علم آنها را تحت عناوینی چون نجوم بطلیموسی، نجوم کوپرنیکی، فیزیک ارسطویی و فیزیک نیوتنی توصیف می کنند.

تاریخچه حسابداری

از آن جائیکه جوامع بشری همواره در حال پیشرفت و دستیابی به نا شناخته ها می باشد و با توجه به این که نقش فعالیت های مالی در هر توسعه ای غیر قابل انکار است. نیاز به توسعه حسابداری روز به روز افزایش می یابد. در قرون وسطی مرسوم بوده است که فرمانروایان مالیات ها را جمع آوری می نمودند و آن را در جهت رفع نیازهای مالی مربوط به توسعه ی کار املاک به مصرف می رساندند. از وظایف حسابداران در این زمان یکی تهیه صورتی از اموال افراد جهت خزانه داری فرمانروا به منظور اخذ مالیات و دیگر تهیه گزارش سفر افرادی که به کار تجارت بین کشورها اشتغال داشته اند بوده است. این گزارش در پایان هر سفر و به منظور تعیین سود و زیان مربوط به آن تهیه می گردید. در قرون 13و 14 به دلیل رشد عملیات تجاری تحولاتی در سیستم نگهداری حساب بوجود آمد. انتشار کتاب ریاضیات ( لوکاپاچی-1494م )که چند فصلی از آن اختصاص به حسابداری داشت موجب گسترش فن دفترداری دو طرفه در سراسر اروپا گردید . وی یک کشیش ایتالیائی و در واقع یک ریاضیدان بود که در این کتاب مهارت تجزیه و تحلیلگری خود را در جهت توصیف سیستم حسابداری دوطرفه بکار برد . کتاب پاچولی با وجود اینکه اشاره ای به دوره مالی و نگهداری حسابهای مربوط به دارائیهای ثابت ندارد ونیز تمایزی بین اموال شخصی صاحب موسسه و سازمان تجاری وی نگه داشته است . به دلیل سادگی و داشتن ارزشهای علمی در طی قرون 15 و 16 به اغلب زبانها ترجمه و مورد استفاده قرار گرفت. با تولد انقلاب صنعتی در انگلستان نیاز رو به تزاید به حسابداری توسعه یافت . در آمریکا هم پس از بوقوع پیوستن انقلاب صنعتی سرمایه های شخصی زیادی در کمپانیها وارد گردید و موجب توسعه هر چه بیشتر آنها شد ودر نتیجه بوجود آمدن غولهای صنعتی قرن 20 سیستمهای حسابداری از اهمیت بیشتری برخوردار گردیدند . با اشاره ای که شد در می یابیم که حسابداری همزمان با پیشرفت وضعیت اقتصادی توسعه و تکامل پیدا نمود.

اطلاعات حسابداری از صدها هزار سال قبل برای استفاده کننده گان آن موجود بوده است . با وجود آنکه حسابداری دو طرفه رادر قرن پانزدهم لوکا پاچولی در ایتالیا بصورت موثر در آورده است اما اساس آن به 3000 سال قبل ار آن بر می گردد . از این رو ساختار رسمی برای پردازش عملیات برای شخصیتهای واحدهای اقتصادی و بازرگانی تقریبا مربوط به 700 سال گذشته است .

حسابداری دوطرفه موقعی پا به عرصه وجود گذاشت که باید شرایط خاص آن زمان را مورد بررسی قرار داد وآن شرایط در حال حاضر وجود ندارد . لیتیلتون بیان می کند که دفترداری دو طرفه بر اثر ضروریات خاص یا سوابق آن به دوره فلز ( چیزی که در آن زمان بیشتر مورد استفاده قرار می گرفت ) و زبان ( وسیله ای برای بیان و توضیح فلز ) بر می گردد . برای نوع اول مالکیت خصوصی ، سرمایه و اعتبار لیست شده است و برای نوع دوم کتابت ، پول و ریاضی لیست شده است . لیتیلتون ادعا دارد که این ضروریات خاص اگر چه در شکل و فرم قابل تشخیصی ارائه شده لکن در تمدن باستان این ضروریات برای پیدایش حسابداری دوطرفه وجود نداشته است . تمدن باستان مربوط به دوران مصریها ، بابلیها( از جمله سومری ها ) ، یونانیها و رومی ها می باشد . اگر چه حسابداری دوطرفه در ایتالیا بوجود آمد لکن گسترش و توسعه آن در جهان غرب بوده است .

در جریان فروپاشی تمدنهای باستانی ، چرخ اختراع شد و ارابه ابداع گردید همچنین استفاده از اسیران جنگی بعنوان برده و برای کار اجباری در کشاورزی و در کارهای ساختمانی معمول شد . این عوامل امکان لشکرکشی های بزرگ و فتح سرزمینهای دور دست را فراهم کرد و بر تمایل به گسترش قلمرو فرمانروایان افزود ودر نهایت به ایجاد امپراطوریهای روم و ایران از آن جمله اند . وسعت قلمرو یک امپراطوری از یک سو حجم و مقدار مبادلات را زیادتر و متنوع تر کرد و از سوی دیگر جمع آوری و نقل و انتقال مقادیر بزرگی از باج وخرا جها را در مسافرتهای دور ضروری ساخت استفاده از سکه های طلا و نقره در معاملات ، پیامد این تحولات است. تعیین رابطه مبادله ثابت بین انواع سکه های رایج در یک امپراطوری مبادلات را تسهیل کرد و حسابداری را پیشرفت و گسترش داد.

دوران نظام فئودالی و ارباب رعیتی

زوال امپراطوری های باستانی ، پیدایش اشکال گوناگونی از نظام فئو دالی را در پی داشت که هر یک دارای ویژگی های خاص خود بود ،خصیصه مشترک این نظام ها ،سهم بری است از محصولات کشاورزی بین ارباب و رعیت ،اقتصاد بسته در قلمرو هر خان و جلوگیری از مبادلات تجاری جز در محدوده هر خان فئود ال بود. بدین ترتیب ضرورتی برای تحول حسابداری اولیه و تبدیل آن به یک نظام جامع پیدا نشد و پیشرفته ترین حسابداری رایج در این قرون متمادی ، نگهداری نوعی حساب جمع و خرج و یا دخل و خرج است. این سیستم بر این رابطه و نیاز متکی بود که مباشر و یا پیشکار و ماموری که وصول و ایصال اجناس یا وجوهی را به عهده داشت.دو فهرست تفصیلی از در یافت ها و پرداخت های نقدی و جنسی تهیه می کرد که جمع آن دو مساوی بود. این نوع حسابداری تا قرون وسطی دوام یافت .

دوران رنسانس و سرمایه داری تجاری

از دوران باستان تا اواخر قرون وسطی تغییر اساسی در جهت تبدیل حسابداری به یک سیستم جامع صورت نگرفت و تنها پیشرفت در خور ذکر ، گسترش دامنه نگهداری حساب برای عملیات گوناگون حکومت ها و اشخاص بود . به دنبال جنگ های صلیبی که ارتباط و بر خورد دو تمدن شرق و غرب بر بعد وسیع در پی داشت در برخی از نقاط ساحلی اروپا به ویژه در سواحل ایتالیای کنونی دولت – شهرها یا شهر – جمهوری های کوچکی پا گرفت که از سلطه پادشاهان و خوانین فئودال را تا حدودی ازسیطره یک کلیسای روم به دور بود . اقتصاد این شهرهای کوچک بر تجارت ، پیشه وری ، صنعت گری و صرافی استوار بود و در آن ها هیچ مانعی برای تجارت آزاد و حتی تجارت با سرزمین های دور دست وجود نداشت . خصیصه مهم اقتصادی دیگر این شهر ها ، استفاده از سرما یه به صورت مولد آن بود. بدین معنی که سرمایه به جای آنکه در ساختمان قصر ها و تهیه ی وسایل لوکس و غالبا بی مصرف ، راکد شود به صورت سرمایه تجاری یعنی ابزار و وسایل کار ، کشتی و دیگر وسایل حمل و نقل و کالاهای بازرگانی در آمد و در چرخه تولید و مبادلات تجاری جریان پیدا کرد این شهرها ، علاوه بر فراهم آوردن امکان رشد و رونق تجارت ، بستر لازم برای اندیشه علمی ،احیاء و شکوفایی علوم ، هنرها و تکنولوژی را آماده کردند که در نها یت به رونسانس یا رستاخیز علمی و هنری غرب انجامید پیشرفت صنایع دستی و کارگاهها ، رونق داد و ستد ، رواج پول در معاملات تجاری ، گسترش صرافی و معاملات استقراضی ، معاملات نسیه و استفاده از عوامل متعدد در کسب و کار به بزرگ تر شدن اندازه موسسات و عملیات تجاری انجامید,مستلزم ایجاد سیستم حسابداری کاملتری بود و گمان میرود که قاعده(( جمع و خرج )) در مورد حساب صندوق نخستین گام در راه پیدایش سیستم تازه بوده باشد,بدین معنی که صندوقدار به ازای وجهی که دریافت می کرد, بدهکار و در مقابل وجهی که پرداخت می کرد بستانکار می شد. قاعده ((جمع وخرج)) یا در یافت و پرداخت در مورد حساب مشتریاننیز به کار گرفته شد . اما در گذر زمان , حسابداران ایتالیایی متوجه شدند که دریافت پول از مشتری دو جنبه یا دو طرف دارد جنبه دریافت پول که باید در حساب صندوق ثبت شود و جنبه پرداخت که باید در حساب صندوق ثبت شود وجنبه پرداخت که باید در حساب مشتری یا پرداخت کننده ثبت گردد . بدین ترتیب دواصطلاح((dare))و دادن و ((avere))گرفتن در حسابداری ایتالیایی متداول شد و به فاصله کوتاهی, نگهداری حساب کالا هم معمول گردید ید گسترش سریع حسابداری دو طرفه در جهان مرهون انتشار کتاب ریاضیات لو کا پاچولی (luca pacioli ) به سال 1494 است . پاچولی که او را پدر حسابداری می نامند ,که در دانشگاههای شهر جمهوریهای پروجا,پیزا فلورانس ریاضیات تدریس می کرد و مطالب کتاب ریاضیات مذکور را پاچولی نوشت و شکلهای انرا داوینچی ترسیم کرد. بخش اخر کتاب ریاضیات پاچولی شامل چند فصل راجع به حسابداری بود که نخستین توصیف مدون از سیستم حسابداری دو طرفه است در این بخش ازکتاب پاچولی با استفاده از منابع و روشهای موجود سه دفتر اصل حسابداری را به ترتیب زیر شرح می کند . waste book دفتر باطله که در ایران دفتر کپی یا مسوده هم نامیده میشود و در ان خلاصه معاملات تاجر به ترتیب تاریخ وقوع ثبت میشود Journal دفتر روزنامه که در ان مطالب دفتر باطله تلخیص و بر حسب بدهکار وبستانکار ثبت میشود .

Ledger دفتر کل حاوی حسابهای واقعی که ثبتهای دفتر روزنامه به ان نقل می شد .پیدایش شهرهای بزرگ در کشورهای دیگر اروپایی رونق و تسلط سرمایه داری به عنوان وجه مسلط اقتصادی در فاصله قرنهای 15 تا 18 از یک سو به انباشت سرمایه وایجاد دولتهای حامی و متکی بر سوداگران از سوی دیگر به ایجاد مستعمرات و تاراج ثروتها و سرمایه های کشور های مستعمره انجامید این جریان موجبات رشد و رونق بیشتر تجارت و بزرگتر شدن موسسات تجاری را فراهم اورد . در فاصله رنسانس تا پایان قرن 18 تحولی بنیادی در حسابداری رخ نداد و تنها حرکت در خور ذکر تئوری جدیدی بود که توسط سیمون استوین(simon stevin ) هلندی در اواخر قرن 16عنوان شد . بر اساس این تئوری در هر معامله در مقابل هر بدهکار باید یک بستانکار

وجود داشته باشد. استوین همچنین ضرورت تفکیک اموال موسسه را از امول شخصی صاحب سرمایه مطرح و لزوم نگهداری حسابی جداگانه برای سرمایه را نیز عنوان کرد. بدین ترتیب سیستم دفتر داری دو طرفه که گوته(Gothe)بزرگ آلمانی آن را یکی از زیباترین ابداعات بشری می داند، مجموعه منسجمی را فراهم آورد که بااستفاده از آن کلیه معاملات و عملیات مالی ثبت و سود هر فعالیت تجاری تعیین می شد و اموال شخصی تاجر از اموال تجارتخانه یا مؤسسه تجاری تفکیک می گشت.با توجه به مطالب بالا می توان گفت که حساب داری دو طرفه یکی از لوازم و در حین حال یکی از عوامل موثری بود که موجبات رشد و تو سعه تجارت و تجارتخانه و بنگاههای تجاری را فراهم آورد .

دوران انقلاب صنعتی

سیستم ثبت دو طرفه که به اعتبار ابداع آن در ایتالیا ، سیستم حسابداری ایتالیایی نیز نامیده می شود به سرعت در سراسر اروپا رواج یافت در طول قرن هجدهم تقریبا کلیه موسسات مالی و تجاری بزرگ این شیوه حسابداری را به کار می برند . اما اروپای قرن هجدهم آبستن تحولی بسیار شگرف بود انقلاب صنعتی در نیمه دوم این قرن آغاز شد و تا پایان نیمه اول قرن نوزدهم تداوم یافت و تحولات و تغییرات اقتصادی و اجتماعی وسیعی را در پی داشت این تحولات بنیادی بر تمامی عرصه های زندگی فردی و اجتماعی مردم اروپا اثر گذاشت. و مناسبات اقتصادی ، اجتماعی و سیاسی جوامع اروپایی را دگرگون کرد . تا از طریق این قاره به سراسر جهان راه یافت و آثار مفید و زیانبار بسیاری بجا گذاشت.

توضیحات بیشتر در ارتباط با مفهوم ابر تئوری (پارادایم)
یکی از قابل توجه ترین جنبه های مفهوم ابرتئوری آن است که در ابرتئوری تئوری هایی که در تضاد آشکار با یکدیگر قرار دارند در یک نظر گاه مشترک قرار می گیرند و ابرتئوری بسیاری از اوقات موجب می شود که متضادها به صورت مکملهای یکدیگر در آینده . یکی دیگر از جنبه های جالب توجه ابرتئوری این است که موجب دستیابی به روشهایی میگردد که درتحقیقات قبلی ناشناخته باقی مانده بوده اند.
تفکر در مورد فرآیند تحصیل دانش و ادراک جهان توسط افراد قدمتی بسیار طولانی دارد . یونانیان این مقوله را تحت عنوان معرفت شناسی Epistemology نامگذاری کرده و آن را به صورت یکی از سنگهای زیربنائی علم فلسفه درآوردند.
در سال 1960 دو گام اساسی در جهت کمک به علم توسط توماس کوهن برداشته شد (1972 صفحات 104 – 80 ) . در اولین گام کوهن از دیدگاه های منفک منطقی و روانشناسانه دانشمندان ترکیب تازه ای بوجود آورد و آن را به صورت یک چهارچوب جامعه شناسانه و سیاسی به جامعه دانشمندان ارائه نمود . در دومین اقدام کوهن یک مدل چند جانبه از فرآیند علوم را ارائه کرده است . در مدل پیشنهادی کوهن مفهوم منسجم Seminal ابرتئوری paradigm علمی معرفی گردیده است.

بخش دوم
انقلاب در تفکر حسابداری
اگر چه کارل نلسون Carl Nelson دهه 1960 را "دوره تاریخی طلایی تحقیقات مقدماتی در حسابداری " نامیده است {4 .p 1973 Nelson } . معذالک مصادیق ارائه شده به عنوان مثالهایی بر موضوع با انتقادات شدیدی روبرو گردیده است . نلسون معتقد است که "اگر چه پژوهشهای چشمگیری انجام شده است ولیکن نسبت به موقعیتی که در سال 1960 در آن قرار داشتهایم پیشرفت قابل ملاحظه ای وجود نداشته است " {نلسون 1973 صفحه 15 }. همچنین از نلسون آمده است که می گوید " تحقیقات مقدماتی موجود از نظر ارزشی دارای ابهام هستند ". {32 . p 1973 Dopuch and Eevsine }. به همان ترتیب گونی دیز و دو پوچ Gonedes and Douch در انتقاد خود اظهار می دارند کارهای ارائه شده از لحاظ تئوری نارسا هستند و امکان این امر وجود دارد که " با توجه به مدل مقدماتی خاص انتخابی می توان در مورد هر مجموعه از روشهای حسابداری ارجحیت همان مجموعه را ارائه نمود " . {50 -49 .pp 1974 Gonedes and Dopuch }
در این مقاله نشان داده خواهد شد که انتقادات وارده ناشی از سوء تفاهماتی است که در ارتباط با نقش به اصطلاح تحقیقات مقدماتی و نقش آن تحقیقات در کنارگذاری افکار و روشهای قدیمی بر موجود است . مصادیق ارائه شده نه تنها خارج از موضوع نبوده اند بلکه به عنوان جزئی لازم در مراحل تحولی تفکرات حسابداری در جریان قابل احتساب می باشند . نه تنها تردیدی در ارزش مصادیق ارائه شده وجود ندارد بلکه همان کارها موجب شده است که موقعیت امروز حسابداری بنحو بارزی با موقعیت سالهای 1960 متفاوت باشد . موضوع نارسائی تئوریکی کارهای مورد نظر در این ارتباط نا مربوط به نظر می رسد و تکرار دورهای منعکس شده در انتقاد دوم گونی دیز و دوپوچ یک خصیصه عادی و سالم این گونه کارهای تئوریکی را تداعی می نماید .

انقلابهای علمی
ایده انقلاب در حسابداری از " ساختار انقلابهای علمی کوهن (Kuhn ) " اقتباس گردیده است {1970 } . به موجب نظریه کوهن توسعه علمی از طریق انباشت تدریجی صورت نمی گیرد . بلکه توسعه یک علم از طریق رویداد سلسله ای از انقلابهای سنت شکفانه صورت می پذیرد که در اثر آنها " یک تئوری معتبر وقت در مقابله با تئوریهای دیگری که قابل مقایسه با آن نیستند به نفع آن تئوریهای کنار گذاشته می شود ". {کوهن 1970 صفحه 7 } و در مراحل انتقال از نظریه های قدیمی تر به نظریه های جدیدتر مجامع علمی از مراحل متمایز مشخصی عبور می نمایند که عبارتند از :

1)- شناسایی استثناءها
2)-دوره ابهام و تردید
3)- پیدایش مجموعه هائی از نظریه های جدید
4)- متمایز گردیدن مکاتب فکری
5)- اشراف روشها و یا نظریه های جدید

مرحله اول مرحله ای تعیین کننده در کل مراحل بالا می باشد و در آن مرحله بحرانی که بعدا در مراحل بعدی پدیدار می شود در آن پایه گذاری می گردد. در این دوران است که دانشمندان بنحو رو به تزایدی از چهارچوبهای فکری موجود دچاراحساس نارضایتی گردیده و جستجو برای یافتن بدیلهای گوناگون شروع می شود . بدین بربیت مراحل دوم و سوم متقابلا به یکدیگر وابسته به نظر می رسند . هر چه نارضایی بیشتر می گردد انگیزه برای یافتن راه های جدید بیشتر می شود . هر چه ایده های جدید بیشتری ارائه شده و مورد بحث قرار می گیرد نارضایی بیشتر مشخص می شود . بدین ترتیب مکاتب مختلف فکری ظهور می نماید و یکی از مجموعه های فکری به تدریج بر سایر مجموعه ها برتری حاصل می نماید .
از آنجائی که این مراحل متضمن تغییرات اساسی در دیدگاه و عملکرد های جامعه دانشمندان می با شد کوهن از استعاره سیاسی انقلاب برای نامیدن آنها استفاده می نماید.
کوهن معتقد است که تغییرات تنها وقتی صورت می پذیرد که نارضایی جدی ای بوجود آمده باشد به این تعبیر که "نهادها (یا روشهای ) موجود قابلیت پاسخگویی خود را در مقابل مسائل مبتلا به در محیطی که خود تا حدی در ایجاد آن سهیم بوده اند از دست داده باشند " {کوهن 1970 صفحه 92 } . درست به مثابه انقلابهای سیاسی که "با هدف تغییر در نهادهای سیاسی به طرقی که همان نهادهای سیاسی آن طرق را ممنوع کرده اند ".
{کوهن 1970 صفحه 93 } عمل می کنند در انقلابهای علمی تغییر مفاهیم قبلی رشته علمی مورد نظر بنحوی صورت می گیرد که با مفاهیم موجود قابل انطباق نیست . در چهارچوب نهادها و مفاهیم موجود یک علم این گونه تغییرات قابل حصول نیست . تناسبی بین کنکاشگر و ضرورتها وجود ندارد . "طرفین در یک درگیری انقلابی لازم است به تکنیکهای اقناع جمعی متوسل گردند ". {کوهن 1970 صفحه 93 } و " همانند انتخاب بین نهادهای سیاسی رقیب انتخاب بین دو ابرتئوری متخالف در واقع انتخابی است بین دو شیوه غیر قابل انطباق حیات اجتماعی " {کوهن 1970 صفحه 94 } .

تحول یا انقلاب
احتمال به مرحله کمال رسیدن سریع در هر تحول یا انقلاب اندک است . قبل از بازنگری تئوریهای پذیرفته شده قبلی و ارزیابی دوباره اعتقادات پیشین متشابه سازی ، ایده های جدید کامل نخواهد گردید . این ( یک مرحله ذاتی انقلابی است که انقلاب به ندرت توسط یک فرد به مرحله تکامل می رسد و هیچگاه نیز این موضوع یک شبه به وقوع نمی پیوندد.
(کوهن ،1970،صفحه 7)
البته دلیلی وجود ندارد که ضرورتا همان الگوهای تکاملی که در علوم مشاهده شده است (به ویژه در علوم فیزیکی که بسیاری از مثالهای کوهن از آنها اقتباس شده است )،در حسابداری نیز قابل مشاهده باشد .علی رغم برخی تفاوتهای مشهود ،
احتمال وجود قابلیت کاربرد این نظریه در سایر رشته ها ،از نظر کوهن دور نمی‌ماند(صفحه 208 ) ،معذالک به همان نحو که تئوری های علمی ممکن است پدیده های فیزیکی را تبیین و پیش بینی نمایند ،ممکن است تئوری های حسابداری به نوعی از الگوی انقلاب مو فقیت آمیز تشریح شده توسط کوهن ،پیروی مینمایند ،در آن صورت تحلیل دلایل و اهمیت
( دوره طلایی تحقیقات مقدماتی که در بالا به آن اشاره شد ، انکان پذیر خواهد گردند . همچنین در مسیر انجام این تحلیل ،به انتقادات به عنل آمده ااز کارهایی که در دوران طلایی ارائه گردنده است پاسخ داده خواهد شد . لازم به تاکید است که این مقایسه در قلمرو تفکر حسابداری مراحل تکامل بجای پیروی از یک الگوی انقلابی ،از یک الگوی تغییرات تدریجی ،پیروی می نماید . ولیکن ،تردید در انجا است که این تغییرات تدریجی تا حد مربوط به مرحله تکامل ،مراحل تشریح شده در مرحله تکامل انقلاب را ،طی کرده باشد .
به هر حال ،در جهت بکار گیری این مقایسه در تفکر حسابداری تشخیص یک وضعیت مقدمات ضروری است . ابتدا باید یک جامعه علمی شناسایی گردد. این موضوع در نوشته های کوهن مورد تاکید قرار گرفته است .کوهن خاطر نشان می سازد که (جوامع علمی می توانند و باید بدون توسل قبلی به یک ابر تئوری ،قابل تفکیک باشند ){کوهن ،1970 ،صفحه 176 } به همین ترتیب ،در این مقاله به جوامع علمی مورد نظر که در بر گیرنده گروه آکادنیسینها و سازمانهای تحقیقاتی است ، اتکاءخواهد گردید . این جوامع بطور مثال عبارتند از :انجمن حسابداری امریکا ،انجمن مدرسین حسابداری دانشگاه در انگلیس ،انجمن حسابداری استرالیا و نیوز لند ، بخش تحقیقات انجمن حسابداران خبره امریکا ،بنیاد تحقیقات حسابداری استرالیا .

ماتریس نظام حسابداری
روشهای اساسی مورد استفاده در جهت نگاهداری سوابق حسابداری از قدمتی که به بیش از 500 سال بالغ می شود ،برخوردار است .
ولیکن اطلاعاتی که معمولا در این سوابق نگاهداری می شود ، عمدتا محصول قرن حاضر است . تنها طی 75 ساله اخیر، دکترین بهای تمام شده تاریخی تبلور یافته و در متون و روشهای حسابداری به صورت روش مسلط ظاهر گردیده است . حتی ،کوشش در جهت قرموله کردن روابط فکری زیر بنائی مربوط به موضوعات و قواعد ثبت و گزارشگری ،مربوط به سالهای متاخر بوده و در سنوات 1930 و1940 شروع گردیده است .درکارهای انجام شده توسط گیل من 1933 ،ساندرز ،هت فیلد و مور 1938 ،پیتون و لیتل تون و سایرین ،کوشش برای منطقی ساختن روشهای موجود و ایجاد چهار چوبهایی که با استفاده از آنها بتوان تئوریها وروشها را مورد ارزیابی قرار داد ،شروع گردیده است .
چهار چوب ایده های که در این دوران ارائه گردیده ،از خصوصیات لازم برای یک ابر تئوری بر خوردار است . معذالک ،لازم است توجه گردد که کوهی ابرتئوری را برای مقاصد متفاوتی مورد استفاده قرارداده است . از آنجائی که این موضوع یکی از موجبات سردرگمی هایی بوده که بعدا در اضافات بعدی نسخه 1970 ،کوهن به آن پرداخته شده است ، در اینجا از بکارگیری این واژه خودداری خواهد گردید .
در عوض ،حتی الامکان واژه های جانشینی که در چاپ بعدی مورد استفاده قرار گرفته ،در اینجا استفاده خواهد شد . برای نامیدن یک مجموعه کلی از ایده ها که مجمو عه ای از دانشمندان رابه یکدیگر مربوط می سازد کوهن از واژه "ماتریس نظام "استفاده می نماید (صفحه 182) .ماتریس نظام ویژگی هایی دارد که موجب تمایز آن می گردد (نظام بلحاظ رجوع آن به خصوصیات مشترک اعضاءیک نظم خاص ،ماتریس به لحاظ آن که در برگیرنده عناصر منظم از انواع گوناگون ،که هر کدام نیاز به مشخصات بیشتری دارد ) کوهن 1970 ،صفحه 182

در این نظام عناصر موجود عبارتند از :
1- نمادهای کلی –نمایش نمادین مشترکی که در نظام به آسانی قابل درک بوده و مجادله ای درباره آن وجود ندارد
2- تعهدات مشترک – اعتقاداتی که به تبیین آنچه باید به عنوان تبیین یا راه حل مورد قبول قرار گیرد ،کمک می نماید .
3- ارزشها – مجموعه کیفیاتی که اعضاءگروه در کار همگنان خود انتظار دارند
4- الگو –مسائل محض وراه کارهایی که دانشجویان مدخل در این جامعه با آنها روبرو می شوند وبا ارائه الگوهایی ،روشهای حل آن مسائل به آنها نشان داده میشود .
با پیروی از توضیحات ارائه شده ،ماتریس نظام حسابداری را که در سالهای 1940 شناخته شده ،می توان به صورت زیر تشریح نمود:
1- نمادهای کلی مشتمل بر تعاریف و روابط پدیرفته شده مانند معادله تراز نامه ، صورتحساب سود وزیان ،طبقه بندی های مربوط به دارایی های ثابت ودارایی های جاری و محاسبات مربوط به سرمایه در گردش ،نرخ بازده و نسبت بدهی به حقوق صاحبان .
2- تعهدات مشترک مشتمل بر اصول اصطلاحی تحقق و تطابق ،تعریف موسسه دایر وبهای تمام شده تاریخی .
3- ارزشها مشتمل بر محافظه کاری ،ثبات رویه ،اهمیت و نظایر آنها .
4- بالاخره ،الگوها که در کتابها و تبیینهای دوره قابل رویت بوده اند .
همواره مشابهت قابل ملاحظه ای در محتویات بسیاری ازمتون وجود داشته (و هنوز دارد ) تا آنجا که محتویات دوره های آموزشی و آزمونها به تقریب به صورب کاملا قابل پیش بینی در آمده است .
هرگاه دانشجویی عناصر یک "ماتریس نظام "را شناخته باشد ،با همان دیدگاهی با موقعیتهایی مساله دار برخورد می نماید که سایر اعضاء گروه تخصصی او ،با آن گونه موقعیتها بر خورد می نمایند .
نویسندگان ومحققان از استانداردها و روشهای یکسانی پیروی نموده و این طور به نظر خواهد رسید که مسائل با استفاده از الگوها و راه کارهای مشابهی قابل حل می باشند (کوهن 1970 ،صفحه 187 ) بدین ترتیب ،عمومیتی در آموزش ودیدگاه ها حاصل می آید که موجب بهم پیوستگی در یک جامعه علمی می گردد .
معهذا ،وجود یک "ماتریس نظام "بدان مفهوم نخواهد بود که مجموعه ای از قوانین مستحکم و غیر قابل تخطی بوجود آمده باشد .در عوض ،و از آنجائی که آموزش اعضاء این جامعه از طریق اموزش راه حل مسائل صورت گرفته است (یا به تعبیر کوهن آموزش از طریق کار یدی و در حین عمل ،صفحه 471) اینان به یک مجموعه کامل قوانین نیازی ندارند .تا قبل از سال 1930 ،حسابداری در چنین وضعیتی بوده است .
در کارهای نویسند گان این دوره اصول عمومی به صورت مفروض دانسته می شده و یا به صورت ساده تشریح می گردیده است .
تنها پس از انتقادهای سالهای 1920 واوایل سالهای 1930 است که کوششهایی در جهت تبیین چهارچوبهای برای ایده های حسابداری انجام می شود و ارگانهایی به عنوان مرجع انجام این کار تشکیل می گردد .
این پدیده هم در پیش بینی های کوهن وجود دارد و در آنجائی که می گوید "تنها آن هنگام که روشهای پذیرفته شده مورد حمله قرار می گیرند ،بررسی قوانین اهمیت می یابد "مشاهده می گردد .
معذالک ،تبیین این قوانین مو جب بر طرف شدن کلیه تضادها و تعارضهائی که از قبل مانع ظهور حسابداری شده بوده اند ،نمی شود . نویسندگان متون حسابداری حسابداران حرفه ای هیچکدام تضادی به لحاظ انحرافهای مشخص کاربردی در ارتباط با قاعده اکید بهای تمام شده تاریخی مشاهده نمی کردند . به عنوان نمونه ای از این گونه انحرافها می توان اعمال قاعده اقل بهای تمام شدهیا قیمت بازار یا وضع هزینه های استهلاک از بهای تمام شده دارایی ها را نام برد . در کارهای کوهن ،حتی این موارد نیز پیش بینی شده است . از آنجائیکه قواعد از طریق کار برد آنها در موقعیتهای مشخص ُ،آموخته می شوند ،انحراف از آن قواعد یا مشهود نمی گردد و یا با توجه به واقعیات مربوط به اوضاع خاص قابل توجیه تلقی می گردد.بنابراین ،آنچه که قواعد درخدمت انجام آن قرار می گیرند ،عبارت است از "تحدید ماهیت قابلیت پذیرش راه حلها و مراحل دستنابی به آنها "

بخش سوم
نقش پارادایم در حسابداری و طرح برخی از ابهام ها
از آنجائی که در حسابداری اغلب موضوع دیدگاه سیستمی مطرح می گردد ،مناسب به نظر می رسد که جایگاه آن را در طبقات سیستمی بولد ینگ از سیستمهای جهانی که یکی از طبقه بندی های معتبر سیستمها است ،بررسی نمائیم . به نظر می رسد که سیستمهای حسابداری در طبقه بندی های معتبر سیستمها است ،بررسی نمائیم . به نظر می رسد که سیستمهای حسابداری در طبقه سوم طبقه بندی های بو لد ینگ ،قابل طبقه بندی باشد.
در این طبقه مکاینسمهای کنترل طبقه بندی شده اند و از جمله مثالهای بارز آنها ترموستات نمونه آورده شده است . همچنین سیستمهای این طبقه دارای خواص سیبرنتیکی بوده و دارای باز خور می باشند .
یکی از سئوالاتی که برای این نگارنده مطرح است ،مقایسه پیدایش و توسعه حسابداری به صورت علم با پیدای و توسعه سایر علوم است .
در اینجا به یظر می رسد برخی از رفتار ها موجب کند شدن سرعت سیر حسابداری به صورت علم می شود .سئوال این است که آیا در سایر علوم نیز از ابتدا هدف انتفاعی برای علم ،مورد نظر دانشمندان آن علم قرار گرفته است خیر ؟ مثلا در پیدایش و توسعه شیمی یا فیزیک دانشمندان مربوط تنها در صدد یافتن حقایق و روابط مو جود در طبیعت تلاش می کرده اند . حداقل در ابتدا این طور بوده است ودر بسیاری از موارد بهره برداری آنی مطرح نبوده است .به عبارت دیگر در ابتدا ،تحقیقات ،صورت تحقیقات بنیادی و محض را داشته است و بعدها با شناخته شدن بیشتر آن علم ،تحقیقات کاربردی در علم مربوط ،مفهوم پیدا می نموده است . حتی در اقتصاد نیز این موضوع تا حد زیادی مصداق دارد .
در حالی که در حسابداری ،شاید به خاطر ارتباط موضوع آن با پول و واحد پول ،این وضع دیده نمی شود .ابتدا تحقیعات کاربردی شکل می گیرد و اهداف گزارشگری ونحوه تصمیم گیری و مواردی شبیه آن مطرح می گردد و بعدا آنهم با الهام از سایر علوم است که تحقیقات تا حدی شکل تحقیقات محض بنیادی به خود می گیرد . در واقع در سایر علوم نظیر فیززیک و شیمی ،بهنگام شناسایی عناصر ،به خاطر جایگاه آنها در تبیین جهان هستی، مورد شناسایی قرار می گرفته است وجدول تناوبی شکل می گرفته است .
همچنین در مورد منظومه شمسی و صور فلکی ،بهنگام شناسایی فکر استفاده فوری را در کسی انشاء نمی کرده اند . ولیکن در حسابداری ،بنظر می رسد موضوع از طرف دیگر شروع شده است و بدین ترتیب ،شاید یکی از دلایل تردیدها ،همین شروع از طرف کاربردی باشد .